【摘要】本文结合自身的工作实践，重点阐述清单计价模式下工程量的结算审核，客观的对结算原则、结算方法以及操作层面的关键问题进行分析，强调审核人员必须具有的专业能力，同时在实际操作中对工程结算审核工作质量的提高，提出了意见和建议。
【关键词】清单计价,结算审核,审核质量
1前言
2003年7月1日起颁布实施的国家标准GB50500—2003《建设工程工程量清单计价规范》(以下简称《规范》)。《规范》的实施，开创了我国工程造价的计价方式的转变，即由以投资估算定额为主的传统模式转向国际普遍通用的工程景清单计价模式。这同时也是我国工程建设在价格形成机制和招标领域中计价方法的一次重大改革。为了解决《规范)实施以来现实工作中一些不足的问题，建设部于又2008年12月1日颁布了CB50500一2008《建设工程工程量清单计价规范》(以下简称《新规范》)。《新规范》是对原有《规范》的补充和细化，内容更加丰富全面》。《新规范》的实施是我国清单计价方法和应用渐趋完善的重大标志。《新规范》的内容更加丰富—把工程施工的各个阶段包括从招标开始到竣工结算的全过程都囊括进来。
2工程结算审核具体内容
工程结算审核的重点是工程量是否正确、用度的计取是否准确以及单价的套用是否公道三方面的审核。对施工图的基础上，依照相关的文件划归对合同、协议、工程变更签证、会议纪要以及地质勘察资料、材料设备价签证、招投标书、隐藏工程验收记载等竣工材料进行核实。
2.1工程量的审核
正误差和负误差构成工程量的误差。正误差常表示为墙体中的过梁、圈梁所占体积未扣，楼地沟所占面积未扣，梁、板、柱交接处受力筋或箍筋重复计算;土方实际开挖高度小于设计室外高度，按图计算等等。因此对工程量的审核最主要的是对熟悉工程量的计算规则的审核。(一)分清计算规模：例如在砖石工程中混凝土工程中柱高的划分、主梁与次梁的划分等。(二)分清限度范畴：例如修建屋层高为4m时，现浇钢筋混凝土构件方可计取支模超高增加费。(三)核查计算尺寸同图示尺寸是否相符，避免产生计算过错。审核时应作好考查研究，审核其有效性和合理性，不能见证即给予计量，防备和杜绝不实际的开销。
2.2套用单价的审核
工程造价定额存在威望性、迷信性、法令性，其内容、数目尺度和计算单位任何人都应该并且严格履行，不能随便下降或上升。在审核时要注意如下几个个问题：(1)直接套用定额单价的审核：第一，注意内容与设计图纸标准和项目名称要求是否相一致，如断面形式、强度等级、构件名称等。第二，是否重复套用工程名目，如沥青卷材防水层，沥青隔气层下的冷底子油;块料面层下找平层;属于建造工程范围的给排水设施等。在采用综合定额预算的项目中，这些现象很普遍。(2)换算的定额单价的审核：要清楚换算方式是否正确，采用的系数是否正确等等，这些同样会影响单价的精确性。(3)补充定额的审核：检查编制的根据和办法是否正确，材料预算价格、人工工资及机械单价是否合理。
3结算原则
工程结算的基本原则是从宏观上把握工程造价确定的要素，这同样是也作为一名专业的工程造价的审核工作人员必须具有的独立判断结算原则的能力。确定结算原则的重要依据是建设工程施工合同，由于与清单计价模式招标相配套的合同的范本还未出台，因此市场上目前普遍采用的范文是GF一1999-0201，当中的第二十三条“合同价款及调整”的规定同样是对工程结算的相关规定。该文中明确规定了固定价格、成本加酬金、可调价格三种合同价款方式，但由于当时的生产环境决定它并不是完美无缺的，其中有关用词表述不清晰，容易使人产生歧义，例如“固定价格合同”就是有歧义的，甲乙两方经常为了单价固定还是总价固定发生争议。
工程量清单计价模式下最常用的合同价款形式是单价合同，这也是最应采用的合同价款模。对合同风险的合理分担是实施工程量清单计价模式的一个非常重要的目的：单价波动的风险由投标人承担，工程量变动的风险由招标人承担。投标人可以在符合《规范》的范围内确定单价，不再受制于建设定额;招标人(或委托代理的中介机构)必须严格按照《规范》要求，负责提供计算较为准确、表述清晰、项目全面的工程量清单。清单计价目的就是要求投标人之间在同一平台(主要指量的统一)上进行公开、平等、透明的竞争，其实质是单价的竞争，因此我们就可以认为：只要是招标文件中没有明确对固定总价进行表述的，这类“固定价格合同”视为固定单价合同。
对于工期短、设计图纸达到足够深度、体量小的工程，可以采用总价合同的方式，但必须将“总价合同”在招标文件中必须进行明示，于此同时招标人须给投标人以足够的时间，让投标人在投标前去确认和核对工程量清单的准确性，同时修正工程量清单中的错误或缺陷。
4结算方法
审核人员应通读招标文件、施工合同、投标文件、图纸、各类变更签证等相关资料，要做到对整个建设项目心中有数，才能全面把握住整个项目造价变动的宏观脉络，对审核中高估冒算、重复计算大有帮助。
4.1单价合同
结算价款=新增单价X实际完成的工程量
(1)单价的审核：
审核审核的最主要依据是施工单位投标书中所出具的综合单价，只要是投标书中出现的项目必须严格执行投标的综合单价;类似的项目可参照类似项目投标单价，作部分置换;无类似的项目应由乙方提出报价，甲方进行核定。
(2)工程量的审核：
工程量审核原则上应根据按竣工图全部重新计算，同时对招标量与结算量出入相差较大的项目进行重点审查。计算时不能按照省计价表规则，应遵循《规范》中的计算规则。审核人员应当对下面几点特别注意：竣工图是由施工单位编制的，其一般做法是由施工单位在施工蓝图上根据实际情况对局部进行修改，然后加盖竣工图章，最后交给监理单位进行审核，因此主动权可以说掌握在施工单位手中。
4.2总价合同
结算价款=调整价款+合同价款(其中扣除其它项目清单中招标人部分)
5操作层面的思考
5.1电子版本
电子版应包括结算价与投标价两个部分(电子版本不是EXCEL格式)。在清单招标的模式下，投标人拥有了充分的自主报价的权力，而政府公布的计价定额对于投标人而言只是个参考价格，并不是强制执行价格，因此投标人可以采用企业自主编制的定额。
5.2算术性错误
虽然在规定中会出现当总价与工程量和单价的乘积之间出现不一致时，应以单价为准这一类似表述，鄙人认为，这是投标人对自己的投标书一种极其不负责任的做法，这是不应该存在的幼稚错误。如是有意而为之，就是违反合同法中”诚实信用”一原则。
5.3综合单价调整
一般来说，对于新增的项目来说，按照“乙方报价，甲方核定”的原则进行单价调整，通常情况下，在实际工作中的缺乏可行性。比较流行的是“同口径重新组价”首先确定新增项目的基础消耗水平，接着按照投标书对消耗量进行调整，最后对人、材、机械等资源的单价进行重新定价。费率标准及资源单价与投标书一致，若无合适定额，采用市场定价或“实物法”来确定，即“成本+酬金”。
在实际施工过程中发生重新组综合单价的常见情况有以下几种：
一、工程发生变更后综合单价重新组价的问题。
该工程的建筑工程部分招投标时工程设计用混凝土为自拌混凝土，施工时全部变更为商品混凝土，结算审计时就牵涉到两个问题，一是原综合单价组价中自拌混凝土项目费用的扣减，二是商品混凝土的重新组价和调价问题。比如该工程的混凝土地面，清单项目特征为100厚C20中砂混凝土，商务标综合单价为350.86元/m3,结算时施工单位将用到混凝土的项目套用商品混凝土定额子目重新组价为405.46元/m3(商品混凝土材料价格用的是施工时的信息价)，同时采用独立费的形式以85元/m3扣减原自拌混凝土项目费用，再加上原商务标报价得出新的结算综合单价调整为490.46元/m3。
对于施工单位这种结算方式，首先我们面对的就是原用自拌混凝土的项目费用扣减是否可行合理，不可行合理应该如何扣减。在施工单位不愿提供原投标商务标软件时，我们仅凭纸质的商务标文件是无法判断施工单位在投标时是如何组价的，此时我们只有用软件对自拌混凝土项目进行常规定额子目套价，将材料价格、取费标准与原投标时的设为一致进行扣减，可以看出软件套用定额后进行扣减的自拌砼项目为88.4元/m3，比施工单位采用独立费85元/m3扣减的要多出3.84元/m3，同时施工单位采用独立费扣减还存在这样一个问题，那就是没有同时扣减人工费和机械费，相应的就少扣减了组织措施费和规费。
其次就是商品混凝土的重新组价和调价问题。采用商品混凝土计价组价时管理费和利润按照原取费标准执行这是毋容置疑的，但采用商品混凝土套用定额子目时，人工费一般需扣减15%，大多数施工单位是不会自愿在组价时扣减的，同时商品砼的材料价格应采用根据合同文件规定进行相应调价后的价格，而不是简单的采用施工期间的信息价。所以审计重新组价后得到的结算价格为458.54元/m3。
在这里最关键的还是原自拌混凝土项目的扣减，往往容易引起争议，有的项目施工单位以独立费形式扣减的比审计时用定额套价的要低很多，有的项目还可能存在施工单位以独立费形式扣减的比审计时用定额套价的高，主要原因还是施工单位在投标时对不同的项目采取了不同的组价方法，对材料、人工等消耗量进行了调整以合理低价中标取得施工任务，而审计时尽管把取费标准、材料价格等参数设为和投标时的一致，软件采用常规套定额的方法是无法组出和投标时一致的价格，解决这个问题的最好办法就是让施工单位提供原投标商务标软件，原来参与组价多少就扣减多少，如果施工单位实在提供不了原投标商务标软件，那就采用常规套用定额子目组价扣减。
还有一种情况就是，变更取消的材料在投标时没有列为主要材料，所以在控制价和商务标文件以及信息价中都找不到这种材料的价格，遇到这种情况就更为麻烦，如何扣减?比如该工程的块料楼地面，清单项目特征为填充材料20厚炉渣混凝土找平层+ 20厚1:3干硬性水泥砂浆结合层+ 800*800地砖面层，商务标综合单价为186.13元/m2。施工中原找平层设计20厚炉渣混凝土变更为30厚C20商品混凝土，结算时施工单位以独立费171.07元/m3对原炉渣混凝土找平层进行了扣减，合计扣减2.91万元，是高是低，什么依据?这就需要我们审计人员对此进行判断和分析。还是需要用软件对扣减项目进行常规定额子目套用，扣减项目的材料价格软件中采用软件中的价格，如果软件里也没有，那只有采取询价等方法了。从计算套价可以看出套定额子目扣减费用4万元，明显要多些。
在这里对不知材料价格项目的扣减，也往往容易引起争议，比如上面这个例子中的炉渣混凝土在软件中有4个品种和价格，如何取用?图纸中也没用具体规定炉渣的标号。争议更大的就是询价材料的扣减，施工单位在投标时对不是主要材料的价格往往进行了大幅让利，结算扣减时到底按什么价格，着实让审计人员面临不少的困难和风险。而对于有多种材料多个子目综合组价而成的装饰项目，比如装饰板墙面，一旦发生变更需要扣减项目，那就更为复杂和困难。
例如施工单位在工程发生变更后上报工程总价款调整的几种情况：首先是以独立费扣减的问题。施工中工程量取消的实体项目，施工单位在结算时只以独立费形式扣减实体项目的价款，比如柱梁板混凝土项目的取消，往往不愿主动扣减模板摊销费用和以人工费、机械费为计算基数的措施费和规费;其次是人工费和机械费的让利问题。施工单位投标时对人工费和机械费在合理的范围内也进行了让利，而我们在审计有时仅仅关注了材料价格、管理费和利润的让利幅度，忽略了对其人工费和机械费的让利审查。比如该工程的装饰工程，施工单位在投标时对人工费和机械费分别让利了10%、35%,那么在结算审计时对变更项目的重新组价也同样要执行人工费和机械费的让利幅度;再次是人工费的调整问题。对材料费和机械费的调价原则和幅度合同文件往往都给予了明确的规定，但人工费的调整往往难以预料，所以在合同中的表述一般属于政策性调整而不予以特别规定，但一旦发生调整，在结算审计时我们需要注意两个问题，一是新的人工单价也要执行让利幅度，比如该工程的合同工期为2010年1月22日至2012年1月22日，云南省住建厅于2010年10月20日下文自2011年9月1日将定额人工费单价42.06元/工日调整为53.23元/工日，人工费调整11.17元/工日，那么2011年9月后发生的变更项目在组价时人工费市场价应为53.23*0.9=47.91元/工日;二是2011年度施工的标内项目的人工费调整应为10.06元/工日，而不是11.17元/工日，这是因为原投标的人工市场价由42.06元/工日让利10%为37.85元/工日,因此根据人工费调整文件和投标让利幅度只能调整人工费为47.91-37.85=10.06元/工日。
5.4措施费调整
在一般情况下措施费是不宜调整的，但“当分部分项工程量清单项目发生变更时，其措施项目费用中相应的模板、脚手架工程量应作适当调整”。目前对措施费用的计算方式比较流行的大致有三种：定额法、费率法、一口价法。我认为应在深入研究投标文件的情况下，根据不同的实际情况选择不同的计算方法：定额法可以调整工程量，但投标单价不能变动，费率法因基数变化可以调整，一口价法不能作任何调整。
5.5结算复审
对于社会中介审计来说，建设单位对工程结算能否进行二次送审的关键应首先看施工合同——是否明确“以身终局”，若无规定其对工程结算的初审是否已经签字盖章，如果已签字盖章建设单位就不能进行二审，因为这可以在合同上被认为“要约与承诺”的关系，双方应严格遵守初审结果。
对于国家审计(或政府审计)来说，政府审计的结果对初审是有调整权力的，这时的建设单位不是项目的所有者而是管理者，在合同法中损害国家利益的合同被认定是无效的，在此情况下初审结果是可以改变的。
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