虚开发票违法行为一直是税收管理上的顽疾。从早期的印制假发票虚开，到现在的“真票假开”11、“暴力虚开”22,不法分子针对发票管理制度及信息化的完善升级，不断更换虚开发票违法行为的方式，且能较为准确地找到税收管理和发票系统上的漏洞。虚开发票违法行为层出不穷、多点频发，严重地扰乱了正常的经济秩序和税收秩序，成为了各级税务部门税收管理上的难题。笔者结合近期湖南虚开发票违法行为的实例，分析虚开发票违法行为的特点，提出应对措施。
一、虚开发票违法行为的新特点
通过近年来虚开案例及数据分析，虚开发票违法行为具有以下特点：一是集中在高风险行业，如矿产品经营、钢材经营、医疗器械、农产品加工、纺织服装、小型商贸企业等;二是隐蔽性增强，团伙化、专业化程度不断提高，虚假注册、“多头在外”33、操纵“产业链”实施虚开。
湖南省各级税务部门持续关注虚开高风险行业、强化异常增值税扣税凭证(以下简称异常凭证)管理以及推广应用增值税发票风险快速反应机制，防止出现大面积的税收管理漏洞，防止出现大的、影响恶劣的偷逃骗税案件。但不法分子为逃避打击，又针对深化征管体制改革、发票管理系统升级等新形势更换违法行为方式，在以往基础上呈现出以下新特点。
一是虚开企业量小点多。不法分子在全省各地注册新开业户，首次领购增值税专用发票或机动车销售统一发票不超过25份、最高开票限额不超过10万元，均符合政策规定。每户企业虚开发票数量及金额都较小，但全省关联企业较多，往往四五人在企业间交叉任职，关联企业可达几十上百户。如：2021年1月，岳阳市某区税务局发现1户机动车销售企业异常，市局排查后关联到本地19户企业，其他市州24户企业，省局进一步排查后关联到各市州103户企业。
二是虚开企业提前储备。不法分子在全省各地循环注册新开业户，同一批次虚开企业被税务部门通过关联关系查处后，又启用新批次的企业另起炉灶，有的虚开企业甚至两三年时间都不启用，连续正常申报，无任何税收违法行为，以此消除主管税务机关的警惕。如：省局通过关联企业查到湘西自治州某矿业公司，其法定代表人与其他虚开企业法定代表人、财务负责人等为同一人，该公司2008年注册登记，123次准期零负申报，2014年纳税信用等级A级，增值税专用发票最高开票限额10万元，每月最高领购数量200份，一直未领用过发票。
三是虚开企业网上办税。不法分子利用互联网招募人员或者通过中介代理机构为其代办涉税事项，其本人不出面参与，通过电话、微信等方式实施远程操控，利用电子税务局实名认证、申请票种核定及邮寄发票、网上申报，全程采取网上办税的方式，避免与主管税务机关直接接触，一旦虚开企业被查处，相关线索就在代办人员环节断裂，难以追踪到幕后操控的不法分子。2020年，全省共产生快反风险任务871户，其中，选择邮寄发票的风险企业146户，占比16.76%。
二、虚开发票违法行为特点的原因分析
虚开发票实例及特点显示，不法分子往往具备一定的财会、税务知识，甚至对新办纳税人首次领票、最高开票限额审批、异常凭证管理、增值税发票风险快速反应机制以及稽查等方面的政策及管理措施都有所了解。从税收管理的角度去分析，有如下原因。
一是“放管”时间差及信息传递脱节给不法分子提供了可乘之机。各级税务部门致力于深化税务领域“放管服”改革，大部分涉税事项改为即办事项，办税服务厅按照纳服规范，对纳税人资料齐全均予以办理，对真实性不进行审核，如企业法定代表人、财务负责人、办税人员均为一人、注册地址与经营范围明显不匹配(如汽车销售企业注册在偏僻的某村某组)等明显疑点无审核职责，亦无信息传递机制。同时，严格控制税管员下户次数，即便是近期实施的专票电子化网格化服务采取的也是“2+5”工作机制(2个工作日分配任务、5个工作日完成网格化服务)。“放管”之间的时间差和信息传递脱节给不法分子提供了可乘之机。
二是当月开票次月申报时间差给不法分子提供了可乘之机。我国增值税采取的是当月开票、次月申报缴税的管理模式。增值税发票风险快速反应机制设置了较多风险监控指标，系统可自动对企业评定风险分值，大幅提升了发票风险识别的信息化水平，提高了风险应对的工作效率。但风险分值较高的指标，往往要结合企业次月申报数据进行分析判定，不法分子利用这个时间差，在当月甚至注册当天虚开发票后迅速走逃。尽管通过快反机制可以有效阻断下游企业虚抵进项税额，避免国家税款损失，但随之而来，税企关于异常凭证的争议越来越多，受到不法分子诈骗的人也增多，破坏了正常的经济秩序。
三是“影响不够”的虚开违法行为难以立案给不法分子提供了可乘之机。异常凭证管理、快反机制可以有效阻断下游企业虚抵进项税额，避免国家税款损失，打击了虚开发票买方市场，虽一定程度上增加了不法分子违法犯罪的成本，但并未对其产生足够的威慑力，还需要稽查部门、公安部门进行查处。而稽查部门、公安部门人员力量有限，只能更多地将资源运用在大案要案的查处上，且上级对下级要考核立案完成率，一些金额不够大、影响不够恶劣的案件难以立案。不法分子正是利用这个矛盾，化整为零逃避打击。
三、防范虚开违法行为的应对措施
2021年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《关于进一步深化税收征管改革的意见》(以下简称意见)。意见提出要“深入推进精确执法、精细服务、精准监管、精诚共治”、“坚持问题导向，着力补短板强弱项，切实解决税收征管中的突出问题”。结合意见精神，可从三个方面采取切实有效的措施加以应对，不断提升税务执法精确度。
(一)加强源头管控，办税服务厅形成发票风险防控的第一关
一是办税服务厅配置充足的内控复核岗。基层税务机关可结合本地办税业务量配置内控复核岗人员，拟制发票即办事项复核清单(如小型商贸企业法定代表人为外省户籍;企业法定代表人、财务负责人、办税人员均为一人;注册地址与经营范围明显不匹配;申请发票份数及最高开票限额与企业规模明显不匹配等)。对纳税人办理复核清单涉税事项的，由内控复核岗现场复核，对其法定代表人进行法律责任告知。对确有疑点的，严格控制其发票领用数量和最高开票限额，及时移交税源管理部门加强事中事后管理。二是实施发票领用分类管理。国家税务总局已经在部分省市启动发票领用环节风险防控措施试点，在发票领用环节，应用税收大数据和风险指标模型，由信息系统自动对纳税人进行高、中、低三个等级的风险评级，实施分类管理。基层税务机关在防范试点地区不法分子向非试点地区转移的同时，需做好推广应用的准备，第一时间将该措施应用到办税服务厅发票领用环节，确保基层操作人员能够迅速掌握工作任务、业务流程等内容，并及时调整与之相关的事中事后管理措施。
(二)加强在线管控，电子税务局形成发票风险防控的线上关
企业开办“一网通”即将在全省范围推广，邮寄税务Ukey和发票是税务部门落实改革的创新举措之一;加之非接触式办税的大力推广，如不及时制定配套的在线管控措施，势必又将给不法分子提供新的可乘之机。同时，若邮寄税务Ukey和发票的快递丢失，导致企业“被虚开”的法律责任问题亦应加以考虑。一是加快推进智慧税务建设。充分运用大数据、云计算、人工智能、移动互联网等现代信息技术，不断提升对发票风险在线防控的精准度，通过一户式、一人式、一局式的智能归集，实现税务执法、服务监管与大数据智能化应用深度融合、高效联动、全面升级。二是纳税人通过电子税务局选择邮寄税务Ukey和发票的地址只能是其注册登记的生产经营地址，邮政部门的快递系统要能精准定位收件地址并将结果反馈给电子税务局，有效预防不法分子利用虚假地址注册。三是纳税人通过电子税务局选择收件人只能是企业法定代表人、财务负责人或者办税人员，不得委托他人代收，不得放在驿站或者快递柜。邮递员通过电子税务局APP或者第三方小程序对收件人进行活体信息验证，向公安部门核实其信息，也可为公安部门下一步侦办虚开案件提供线索。
(三)加强关联管控，一户式系统形成发票风险防控的联动关
建立虚开关联企业分级管理机制。打破现在发现一户、处理一户的防御式管理，实行发现一户、关联所有的主动式管理，充分发挥各级税务机关的管理力量。基层税务机关发现一户走逃失联企业，须通过一户式系统主动查找其关联企业，涉及其他区县的上报市局，涉及其他市州的市局上报省局，省局统筹各市州指导基层税务机关，对所有关联企业进行核实，有问题的立即采取措施，暂未领票、开票的加以限制，并加入一户式系统的“我的关注”模块实施跟踪管理。真正做到全省一盘棋，对虚开企业及其关联企业一查到底，在打掉不法分子储备企业的同时，由省局汇总统计不法分子的涉案规模，以便更好地协调稽查部门、公安部门进行下一步查处。
注释
1 真票假开，多指纳税人领用税务部门监制的发票，在未产生真实交易行为的情况下，对外开具发票.
2 暴力虚开，多指纳税人领用税务部门监制的发票，短时间内大量对外开票后，迅速走逃失联.
3 多头在外，多指“企业”原材料提供地、加工生产地、货物销售地等均在外地.
《虚开发票违法行为新特点及应对措施》来源：《湖南税务高等专科学校学报》，作者：涂洋
