M高校临街物业地处城市中心，周边租赁市场活跃。2010年，M高校对该场地进行装修改造，投资估算180万元，在当时的政策层面无须财政评审。但由于是M高校下属L公司出资装修，项目却由M高校招标、签订合同及承担责任，造成项目管理权、责、利不相匹配。审计部门在结算阶段发现，该工程项目存在建设单位责任不清晰、结算资料不全、超估算责任界定扯皮等问题。
【关键词】高等学校;工程;审计
一、项目背景
学术中心是M高校临街物业，地处某省会城市，周边租赁市场活跃。2010年4月，经审批同意，M高校拟对该场地进行装修改造。装修改造面积2500m2，投资估算180万元，施工图预算审定价179.30万元，发标价170万元。经公开招标，由KP公司中标，中标价162.70万元。项目2011年9月开工，该项目由M高校下属的L公司投资，却以M高校名义招标及签订合同，项目管理由M高校基建部门和L公司共同负责，其中核心成员为M高校基建部门派出人员。
二、项目实施简明过程
学术中心一至三层装修改造工程的审计项目涵盖了从设计合同到结算审核各阶段的全过程审计。2010年6月完成设计合同审计，2011年4月和7月完成施工图预算审计、招标文件审计和施工总承包合同审计。2011年12月，该项目竣工，但直至2013年10月才按M高校制度规定送审结算，送审结算价226.03万元。审计部门收到送审资料后，经审计人员认真核对、汇总分析，发现该项目结算送审金额超中标金额较大、缺乏审批及资料不齐全等，审计部门随即作退件完善资料处理。2014年春节前，施工单位以拖欠农民工工资为借口，组织部分农民工上访。2014年6月，施工单位向法院提起诉讼，M高校审计部门应诉讼要求完成第三方造价咨询。第三方造价咨询审核结果显示，工程结算送审价为2260272.06元，审核价为1461164.36元，核减金额为799107.70元，与M高校审计部门2013年10月对该项目初审意见中提出的估计不合理申报结算数额接近。M高校提出上述第三方造价咨询意见后，施工单位撤诉。
三、项目查出主要问题
(一)施工招标前发现的主要问题
1.工程项目建设单位不清晰。该项目的经费来源是L公司，但招标及合同签订均为M高校名义，项目建设单位不清晰。审计部门在审计本工程的招标文件和设计合同时，曾多次建议应将合同甲方修改为L公司，但审计建议未被采纳。M高校为财政全额拨款单位，而L公司作为M高校下属的企业，两者在工程项目的立项、审批、投资管理等方面的法律法规适应不尽相同，而该项目的投资者及受益者均为L公司，理应由L公司履行建议单位职责。本工程最终以M高校名义对外招标和签订合同，所以工程相应的法律责任也变为由M高校承担。2.建设项目需求不明确。该项目2011年1月完成施工图设计及施工图预算工作，即将进行公开招标时，M高校基建部门却提出应租户要求更改装修方案;在招标控制价审核阶段，基建部门再次变更改造方案，造成审计部门在招标控制价审核时数易其稿，同时也出现了图纸资料管理混乱，存在送审招标控制价的图纸与基本部门自身的图纸不相一致，以及在施工图施工阶段无法确定对工程选材等情况。因需要不明确，造成招标控制价送审价格数易其稿，也需要不断催促补充资料。最终送审招标控制价为186.10万元，审定价179.30万元。
(二)结算送审前发现的主要问题
1.在施工总承包合同审计时发现的问题。在招标文件审计时并没有指定分包工程条款，但基建部门在实际招标时将本项目的空调安装和消防工程作为指定分包工程列入合同。由于本项工程是施工总承包，与承包人签订的也是总承包合同，本条款与总承包的本义相违背，且容易出现纠纷，不利于管理，审计部门建议取消。2.在基建部门提出“预审计”时发现的问题。2011年11月，该工程竣工。2012年6月至2013年3月间，施工单位多次向基建部门提出结算，但每次提出的结算价均严重超中标价，基建部门以结算价不能超中标价10%为由，不同意送审。期间，施工方多次组织人员通过静坐、拉横幅等方式胁迫M高校支付尾款。迫于压力，M高校在支付的进度款已超过合同约定、尚未进行结算审核的前提下进一步支付了20万元款项。2013年3月，基建部门以没有预、结算岗位人员为由，向学校领导请示对工程进行结算预审计，该请示会签审计部门时发现：(1)请示中，施工单位的送审结算造价231.9万元，超出中标价42.5%计69.2万元，而请示中并未说明超出原因和具体项目，以及这些增加项目的手续是否完备合规。根据《M高校建设工程项目审计办法》等M高校内部管理规定，基建部门负责对施工单位的送审资料进行审核，确保送审资料的真实、完整。因此，对施工单位报送的资料进行初步审核，查明超中标价的原因及完善手续是基建部门的职责，基建部门不应以没有设置预结算人员的岗位为由而推脱其职责。(2)意图通过不符合程序的“预审计”使结算合法化。基建部门预谋通过“预审计”使施工单位送审的结算合法化。“预审”之后始终需要进行“终审”，重复审计不说，也会重复增加审核费用支出。问题关键在于预审计的效力难以界定，基建部门意图通过不符合程序的“预审计”使结算合法化，一旦预审定价高于原中标价，施工单位可能会进一步提出支付进度款的要求或再次闹事，操作风险较高。(3)进度款支付超出合同约定。根据施工合同约定，工程款支付至合同价的70%时，应暂停工程款的支付。但基建部门在实际执行中，工程竣工验收时已支付至合同价的80%(即130.16万元);2013年春节前施工方组织人员闹事时，再支付20万元。至此，竣工结算前已累计支付进度款至合同价的92.56%，进度款支付严重违反合同约定。
(三)结算审核中发现的主要问题
在基建部门的“预审计”请示中，领导决定由基建部门查明超中标价原因和完善手续后再行送审结算。之后，基建部门送来了结算资料。时过半年，送审的结算资料竟然和“预审计”请示时完全一样。送审结算价226万元，其中合同内金额只有140万元，送审价超过合同内金额的61.34%。经对结算书项目按规定重新归类并粗略测算，合同中标价外增加的送审结算金额约86万元中，其中工程量偏差为-2.4万元，属于新增项目的投标漏项约73.40万元、设计变更和签证增加15万元。1.混淆概念，归类混乱，未按合同约定报送资料。混淆新增项目、工程量偏差和偏差项目的概念。合同中只有新增项目和工程量偏差，而没有“偏差项目”的概念。新增项目是指经现场签证确认的漏列项目和由设计变更产生的工程项目;工程量偏差指按图施工的实际工程量与工程量清单开列的工程量之间的偏差，工程量偏差不属于工程变更，增减不需要任何指令。送审结算书将工程量偏差和应属于新增项目的漏项混在一起，列在了凭空出现的“偏差项目”，造成合同中标价外的项目混乱，无法准确区分新增项目中有多少是需要提供支撑材料的漏项及设计变更项目，有多少是无需提供支撑材料的正常施工产生的工程量偏差。2.新增项目中的漏项增加缺乏应有的审批手续和支撑材料。新增项目中的漏项部分约73.40万元，没有M高校同意的审批资料，没有任何现场签证等支撑材料，属于凭空增加的“冒算”项目。3.项目管理人员超权限审批设计变更和签证增加。按M学校内部管理规定，基建部门的变更审批权限为3000元，分管校领导的审批权限为10000元，校长的审批权限为30000元，30000元以上的变更需要校领导班子集体决策。据送审资料显示，该工程的设计变更和签证增加约15万元，审批人员仅为项目管理人员，项目管理人员超权限审批金额重大。4.另外，该阶段审计还发现了设计变更通知用非正式的通知代替、变更通知图纸非设计单位出具、没有设计单位签章、设计变更通知没有建设单位意见等问题。5.鉴于对资料的真空性、完整性存疑，审批手续极不完备等重大缺陷，经研究并请示学校领导同意，审计部门会请基建部门针对存在的问题按要求对结算书重新归类，并补充严谨、完整的材料后再行送审。M高校将送审资料退回后，施工单位将M高校告上法庭。经开庭审理，基建部门被动委托造价咨询公司对施工单位原送审资料进行审核。经造价咨询公司审核，审定价为146万元，核减80万元，与审计部门的内部审核意见中资料不完整部分的结算数额73.40万元接近，提出的存在问题也基本一致，并特别强调，该工程进度款支付超支的风险很大。
四、审计效果
该项目审计以2010年6月的设计合同为起点，至2014年6月的被动委托审核，历时整整四年，在审计过程中取得了一定的效果，也为M高校工程项目审计工作的建设和发展夯实了基础。1.审计部门在结算审核中充分体现了内部审计的监督作用。在基建部门请示要求进行“预审计”阶段，校领导最终采纳审计处的意见，由审计处委托市财政局有资格的事务所进行结算审计。该决定维护了所有结算审核由审计部门委托的内部管理制度刚性，体现了审计部门在结算审核中的把关职责。2.审计部门在项目审计中多次体现了建议职能。从施工准备阶段审计的建议权、责、利一体起，审计部门多次对项目管理提出建议。特别在竣工结算阶段，强调工程结算区分招标内项目和招标外项目对分清责任意义重大。按招标投标法、政府采购法等有关规定，工程项目应严格按预算执行，结算不应超中标价的10%。增加工程部门应提供完整的支撑材料，以根据原因的不同准确区分建设管理部门、设计单位、施工单位及监理单位应分别承担的责任，包括漏项的责任、增加工程量的责任、监理和工程现场监管的责任等。3.在整个项目审计过程中，审计部门按照依法依规办事的原则处理各种常规审计工作。特别是项目后期，因为已经出现纠纷，审计部门的工作都严格按相关法定程序办事，既要做到又快又好完成结算审核工作，又要依法依规审核送审的结算资料，预防每一步可能出现的问题。即使在整个项目审计中取得了一定的效果，但从整个项目看来，也存在不少不尽人意的地方。如审计的结果未能充分利用，在项目前期，审计部门多次提出项目的建设单位应与招标主体、合同签订主体及法律责任主体相一致，但意见最终未能被采纳，不能从根本上规避由学校承担相应责任的风险。
五、主要经验体会
该案例是M高校近五年来内容最丰富、特点最鲜明的审计项目。首先，它的投资规模达到100万元以上的招标标准但又自筹经费的另类项目，在当时的政策层面无须财政评审。其次，它又是一项由L公司出资但却由M高校招标、签订合同及承担责任的项目，权、责、利不相匹配。还有，该项目的管理人员虽由M高校基建部门和L公司人员共同组成，但项目的直接“话事人”却是M高校基建部门的派出人员。鉴于以上三点特殊性及项目具体情况，有以下几点体会：第一，必须依法依规办事，严格遵从合同约定。工程项目的投资规模往往很高，涉及的施工、设计及材料供应商等利益相关都众多，建设单位与他们之间表面上是服务购买者与提供者的关系，而根本上是利益关系。在工程建设项目中，所有的利益相关者都希望能多分一杯羹。对M高校来说，其举办主体是政府部门，其资金的使用有着严格的要求，无论是建设单位内部，还是建设单位与利益相关者之间，在建设项目中都必须以依法依规为前提，严格遵从法律法规及建设、财政等有关部门的规定，管好项目、用好资金。另一方面，必须严格按合同约定办事。合同是一种契约精神的体现，契约精神是自由、平等的司法精神所在。正如本案例提到的进度款支付一事，应严格按照施工合同约定，工程款支付至合同价的70%时，应暂停工程款的支付。第二，必须明确建设单位主体，使权、责、利相一致。权、责、利的统一需要做到项目的投资者、建设者和执行者三者合一，使其拥有独立的权利，独立承担责任、享受利益。只有权、责、利的统一，项目的建设才能有条不紊地进行。没有权力的管理是空泛的，没有管理的权力是放任。不应该有没有责任的权力，也不应该有没有权力的责任。该项目的权、责、利不相匹配是造成诸多问题的重要原因，项目由L公司投资，却由M高校去领导且执行，L公司将无法对执行者的行为进行约束，更无法对建设项目的质量、投资进行控制。第三，必须合理用人，建立健全项目管理追责机制。该项目由L公司投资，管理人员的核心却是M高校基建部门派出人员的模式存在两个方面的问题，一是项目管理机制方面，M高校基建部门派出人员承担项目管理核心人物的组织结构设置严重影响信息的传递及决策。作为M高校基建部门的派出代表，其对M高校负责，在没有专门建立信息的传递机制时，将使项目的实际投资者出现信息真空。另一方面，把好用人关，人员的使用也不应“带病上阵”。从根源上讲，问题的出现除了人的原因，还有就是项目管理追责机制的缺失。最后，工程审计工作除了其专业性外，工作的态度与扎实程度也很关键。该案例中造价咨询公司的审核结果证明了工程审计过程中资料审核的重要性。M高校审计部门在缺少工程造价专业人才、没有专门造价咨询经费的内外困境下，在M高校的正确领导及审计部门的勤恳、扎实工作下，带着查证、负责的精神去完成组织交待的每一项任务。审计人员依据招标文件工程量清单，对比分析施工单位送审的每一个分部分项工程，找出差异并汇总，最后查询工程变更资料，逐一查找未经审批的工程变更事项。凭着对工作负责和热爱，历时两个工作日，从226万元的送审结算价查找出了73.40万元的新增项目审批同意等无任何资料支撑、凭空增加的“冒算”项目。结果证明，同样的送审资料，在法院诉讼阶段，经过造价咨询公司的专业审核，该工程审定价为146万元，核减80万元，与审计部门的审核意见中的数额73.40万元非常接近，提出的存在问题也基本一致。施工单位企图混淆概念、混乱归类、蒙骗过关的劣迹在审计部门的扎实工作及造价咨询公司的专业意见下最终败露。
《高等学校工程审计现状与建议》来源：《商业会计》，作者：王成千
