国内外关于内部控制缺陷识别及评价的研究，集中在内部控制缺陷的分类方面。内部控制缺陷的识别是内部控制缺陷评价的前提，内部控制缺陷的评价是内部控制实务中极其重要的一环，是持续改进企业内部控制、应对内部控制缺陷的基础。本文是一篇企业管理论文范文，主要论述了内部控制缺陷的识别、评价与应对。
摘要：文章从内部控制缺陷的识别、评价及应对三个方面对内部控制缺陷相关问题进行研究，内部控制缺陷的识别首先是界定其内涵，然后与内部控制局限性及内部控制有效性比较。内部控制缺陷的评价基于与财务报告相关的控制缺陷和非财务报告相关的控制缺陷的分类，分别用定量标准、定量及定性结合标准判断缺陷的严重程度。最后，总结不同程度的内部控制缺陷及相应的应对机构、应对措施间的关系。
关键词：内部控制缺陷,缺陷识别,缺陷评价,缺陷应对
一、引言
我国的内部控制规范体系在内部控制缺陷的识别与评价方面大都只是做了原则性的规定，企业在实务中缺乏具体的操作准则。这必将给企业内部控制缺陷的识别、评价带来困难，使内部控制审计也陷入困境，进而影响到企业内部控制信息披露的质量，不利于企业针对内部控制缺陷实施应对措施。
关于内部控制缺陷评价的研究近几年随着实务的需求虽逐渐增多，但这些研究也存在一些问题。一方面，对内控缺陷的认定没有形成系统的研究，多是从自身研究出发对内部控制缺陷进行分类：另一方面，关于内部控制缺陷的识别及评价标准的研究还是较少。尤其是非财务报告内部控制缺陷的识别及评价的研究仍待补充完善。
综合目前实务需求的形势及理论研究的现状，本文将从内部控制缺陷的识别、评价及应对三个方面对内部控制缺陷认定相关问题进行研究。
二、内部控制缺陷的识别
内部控制缺陷的识别要解决的首要问题是清楚界定内部控制缺陷的本质。这就要求必须要厘清内部控制缺陷的内涵，还要严格区分其与其他反映内部控制不足的概念，即内部控制局限性及内部控制无效性。
(一)内部控制缺陷的内涵
根据我国颁布的《企业内部控制基本规范》及《企业内部控制评价指引》的相关内容，内部控制缺陷是内部控制过程存在的缺点或不足，这种缺点或不足直接导致了内部控制无法为控制目标的实现提供合理保证。为了更加具体、清楚地阐述内部控制缺陷的内涵，《企业内部控制评价指引》同时指出内部控制缺陷包括设计缺陷及运行缺陷两个层次。设计缺陷是指企业缺少为实现控制目标所必需的控制，或者现有控制设计不适当，即使正常运行也难以实现控制目标，即设计缺陷要从缺失和设计不当两个方面去识别。例如，从内部控制缺失角度，企业未对赊销客户的信用情况评定做出强制性规定：从内部控制设计不当角度，企业内部控制制度规定更换库房保管员时要盘点、核实库存，但是没有规定交接双方一同进行。运行缺陷是指内部控制虽然设计合理且有效，但实际没有按设计意图运行，或者执行人员缺乏必要的授权或者缺乏专业胜任能力，从而导致无法有效地实施控制，即运行缺陷首先满足设计没有缺陷的前提，然后是实际执行过程中出现了问题。例如，企业建立了定期的现金盘点程序，但是却没有严格执行，表现为出纳员未定期盘点或者盘点程序不符合规定等。
由上可以看出对内部控制缺陷的界定，无论是设计缺陷还是运行缺陷，都与内部控制所要达到的目标是相关的，即缺陷的存在对内部控制目标的实现构成了障碍，导致了偏离合法合规性、资产安全性、财务报告真实完整性、经营的效率效果性和战略性这五个既独立又相互联系的内部控制目标的可能性。
(二)内部控制缺陷与内部控制局限性的比较
基于上述分析，内部控制缺陷会导致控制目标的偏离，即由于缺陷的存在阻碍了内部控制为控制目标的实现提供合理保证。我国的内部控制规范体系指出，内部控制无论如何有效，都只能为企业实现控制目标提供合理保证。而非绝对保证。内部控制目标的实现还受其固有局限性的影响。例如，在决策时人为判断失误、舞弊、人员素质不适合内部控制岗位要求、成本效益问题的考虑、出现了不经常发生或内部控制未预计到的新情况等，这些局限性都会导致内部控制实现目标的可能性受到影响，即内部控制无法实现目标的原因有两个方面，一是内部控制缺陷，二是内部控制的固有局限性。因此，要彻底而准确地理解内部控制缺陷，确保内部控制缺陷识别及评价的科学性，必须将其与内部控制固有局限性进行区分。
内部控制缺陷和内部控制固有局限性既有本质区别。又有密切联系。二者的区别：一是内部控制缺陷可以通过合理、科学的设计和持续有效地运行进行预防，从而控制偏离目标的可能性。而内部控制局限性往往难以在事前进行有效控制，即使合理设计、按设计意图运行也还是存在着偏离目标的可能：二是内部控制缺陷的存在使得内部控制无法为控制目标的实现提供合理保证，而内部控制局限性的存在使得内部控制只能为控制目标的实现提供合理保证，而不是绝对保证。二者的联系：一是两者都是控制目标无法实现的可能的原因：二是两者在内部控制设计及运行的环节都可能存在，并可能存在于同一内部控制环节。例如，管理层或其他员工不恰当地凌驾于内部控制之上而未按制度执行业务，这既是内部控制存在严重缺陷的表现，又是内部控制固有局限性的情形之一。
(三)内部控制有无缺陷和内部控制是否有效的比较
COSO在1992年发布的《内部控制――整合框架》中对内部控制有效性的表述是：如果董事会和管理层能够合理保证经济实体的经营目标得到实现、财务报表的可靠性、法律和规章制度的遵守，则内部控制系统就是有效的。KPMG在1999年发布的《内部控制：实务指南》中指出内部控制有效性包括设计有效性和执行有效性两个方面，保证内部控制的有效性则需要一个持续的监督过程。我国的审计准则体系定义了内部控制运行的有效性，即控制能够在各个不同的时点按照既定设计得以一贯执行。《企业内部控制基本规范》将内部控制定义为：“由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的，旨在实现控制目标的过程”。由上可知，界定内部控制有效与否的标准应该是控制目标的实现与否，内部控制有效既包括设计有效又包括运行有效，显然内部控制运行有效的前提是设计有效。 尽管对于内部控制有效性的概念目前尚无统一且权威的定论，但可以肯定的是内部控制有效与否和内部控制有无缺陷有区别，也有联系。根据我国的《企业内部控制评价指引》，对不存在重大缺陷的情形，出具内部控制有效的结论，对存在重大缺陷的情形，不得出具内部控制有效的结论。二者的区别：一是内部控制缺陷不一定说明内部控制无效：二是内部控制有效也不一定说明内部控制不存在缺陷。二者的联系：一是内部控制有无缺陷和内部控制有效与否都以是否偏离控制目标为准绳：二是存在重大缺陷则不能得出内控有效的结论。即当内部控制存在重大缺陷时，内部控制无效。
三、内部控制缺陷的评价
(一)内部控制缺陷的分类
根据需要，此处将内部控制缺陷分别按缺陷与财务报告错报的关系及缺陷的严重程度进行分类。
1，按缺陷与财务报告错报的关系划分
内部控制缺陷可划分为财务报告内部控制缺陷与非财务报告内部控制缺陷。其中，与财务报告相关的内部控制缺陷是指一个或多个控制缺陷的组合，导致内部控制无法及时地防止、发现或纠正年度或中期财务报告重大错报的可能性，即这类控制缺陷的存在使得内部控制财务报告及相关信息真实完整的目标有偏离的可能性。非财务报告控制缺陷可能影响的目标是经营效率效果性、资产安全性、合规合法性及战略性，或间接导致财务报告错报或漏报。
2，按缺陷的严重程度划分
根据《企业内部控制评价指引》的规定，按内部控制缺陷的严重程度，可以将其划分为重大缺陷、重要缺陷及一般缺陷。
(二)内部控制缺陷的评价
基于以上分类，对与财务报告相关的内部控制缺陷的评价宜采用定量标准。具体来说，就是取错报或漏报发生的可能性和错报或漏报金额的大小两个维度去判断控制缺陷的严重程度。“可能性”维度可以借鉴我国《或有事项会计准则》的有关规定，分为三个等级：大于50%、大于5%且小于等于50%、小于等于5%。“错报或漏报金额的大小”维度则可以参考我国《审计准则》对“重要性”的相关表述，即对于企业这类营利性组织可以经营性业务税前利润的5%为标准，当错报或漏报金额大于或等于经营性税前利润的5%时，则认为内部控制可能存在重大缺陷。基于以上分析，财务报告内部控制相关缺陷的评价标准及结果如表1所示。
非财务报告相关的内部控制缺陷不直接影响财务报告，而影响其他控制目标的实现，宜采用定量和定性双重标准。定量标准是界定缺陷偏离控制目标的可能性，定性标准是迹象识别，列举出部分迹象。将内部控制按内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险反应、控制活动、信息与沟通、监控八个要素细分，进一步将这八个要素分为关键控制点，明确各种关键业务。如果这些关键控制点或关键业务出现缺陷迹象，再考虑偏离控制目标的可能性属于什么区间，即可综合判断内部控制缺陷的严重程度。基于以上分析，非财务报告相关的内部控制缺陷的评价标准及结果如表2所示。
四、内部控制缺陷的应对
内部控制缺陷的应对包括的内容是应对机构与应对措施的实施。《企业内部控制评价指引》规定重大缺陷应当由董事会予以最终认定，对于重大缺陷和重要缺陷的整改方案，应向董事会(审计委员会)、监事会或经理层报告并审定。如果出现不适合向经理层报告的情形，如经理层舞弊，整改方案应直接向董事会(审计委员会)、监事会报告，即经理层及董事会等类似权力机构要参与重大缺陷及重要缺陷的应对，而对于一般缺陷则由内部控制评价部门提出整改方案，并由其他部门给予常规关注、整改。内部控制缺陷类型与相应的应对部门及人员、应对措施间的关系如表3所示。
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